高校会计核算问题研究论文
一、高校会计核算采用权责发生制为基础的必要性
（一）适应国家相关政策的需要
财政部实施权责发生制政府综合财务报告制度改革方案后，其会计核算的基础必然是权责发生制，高校是纳入政府预算管理的重要部门之一，为保证向政府部门提供统一口径的财务数据，必须采用权责发生制作为会计核算的基础。只有那样才能为本级政府编制权责发生制政府综合财务报告提供真实、完整和符合规定的财务信息数据，所以采用权责发生制作为高校会计核算的基础是适应国家相关的政策要求的。
（二）盘活存量资金，提高资金使用效率
高校会计核算以权责发生制为基础，可以正确地反映各类资金的归属期，从而把相应资金的收入和支出情况相配合，加以比较，客观公正并全面地反映资金的使用情况，便于及时地考核评价，加强结转结余资金的动态监控，盘活存量资金，有效地促进高校资金的使用效率。
（三）加强高校财务管理
高校采用权责发生制进行会计核算后，凡是符合高校收入确认标准的本期收入，不论款项是否收到，均作为本期的收入处理；凡是符合高校支出确认标准的本期支出，不论款项是否支付，均作为本期的支出处理。这就要求高校要进一步加强财务管理，特别是收费管理，保证有充足的资金来源，确保高校财务收支工作的顺利开展。（四）促进高校财务信息进一步公开基于权责发生制编制的高校会计报表体系根据配比原则的要求，完整清晰地反映了高校的资产负债、收入支出、现金流量及办学成本等综合财务信息，通过进一步向社会公开，有利于提高高校财务管理的透明度，促进高校健康有序地发展。
二、新高校会计制度下会计核算采用权责发生制的具体体现和尚未采用方面的探讨
（一）新高校会计制度引入权责发生制的具体体现
1.新制度细化了“应收账款”、“预付账款”和“其他应收款”科目的核算。新高校会计制度在核算上述应收及预付款项时，以3年作为临界点，逾期3年或以上、且有确凿证据表明无法收回的应收及预付款项经批准后予以核销。相应的账务处理为：待核销时，借记“待处置资产损溢”科目，贷记“应收账款”科目等；批准后，借记“其他支出”科目，贷记“待处置资产损溢”科目；核销后又收回时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入”科目。这体现了权责发生制合理地确认收入和费用的原则。
2.新制度中引入了接受捐赠、无偿调入存货的会计核算。新高校会计制度规定了接受捐赠、无偿调入的存货在不同情况下入账价值和相关费用的确认。有相关凭据的，其成本按照有关凭据注明的金额加上相关税费、运输费等确定；没有相关凭据的，其成本比照同类或类似存货的市场价格加上相关税费、运输费等确定；没有相关凭据、同类或类似存货的市场价格也无法可靠取得的，该存货按照名义金额入账。相应的账务处理为：借记“存货”科目，贷记“银行存款”、“其他收入”等科目（非按名义金额入账）；借记“存货”科目，贷记“其他收入”科目；同时借记“其他支出”，贷记“银行存款”等科目（按名义金额入账）。这比较全面地反映了权责发生制的应用。
3.新制度增设了“在建工程”科目按进度来核算各种建筑和设备安装工程的实际成本。新高校会计制度规定，高校已经发生必要支出，但尚未完工交付使用的各种建筑（包括新建、改建、扩建、修缮等）和设备安装的实际成本通过“在建工程”科目核算。固定资产的取得方式是多样的，不同的方式其取得成本固然不同。对于房屋及构筑物和需要安装的设备等固定资产，在交付使用前还需继续发生一些必要的支出，因而要先通过“在建工程”科目来归集核算，特别是为建筑工程而借入专门借款的利息和融资租入需要安装的设备产生的融资费用，在资产达到预定使用状态前更要计入该资产的取得成本。还有固定资产改建、扩建或大修等资本化的后续支出也是先转入“在建工程”科目来归集核算，在完工并达到预定可使用状态时再从在建工程转为固定资产。通过“在建工程”科目逐步核算固定资产的成本，符合权责发生制下成本费用的确认原则。
4.新制度引入了固定资产的折旧和无形资产的摊销的会计核算。新高校会计制度规定：高校应对除文物、陈列品、动植物、图书和档案及以名义金额计量的固定资产外的固定资产计提折旧和应对除以名义金额计量的无形资产进行摊销。当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧；当月增加的无形资产，当月进行摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。同时也分别增置了“累计折旧”和“累计摊销”科目用来辅助核算固定资产和无形资产因使用年限的变化而体现出的账面净值与账面余额的差异，比较真实地反映了资产的价值，从而增强了高校会计信息的可比性，体现了权责发生制会计核算的特点。
5.新制度增设了“待处置资产损溢”科目来核算待处置资产的价值及处置损溢。新高校会计制度规定，高等学校资产处置包括资产的出售、出让、转让、对外捐赠、无偿调出、盘亏、报废、毁损以及货币性资产核销等。资产的处置是一个动态的过程，通过“待处置资产损溢”科目逐步地确认处置收入和处置费用等，合理地确认净收入或净损失，体现了权责发生制会计核算的特点。
6.新制度增设了“应付职工薪酬”科目来核算各种职工薪酬。新高校会计制度规定，高等学校按有关规定支付给职工的基本工资、绩效工资、国家统一规定的津贴补贴、社会保险费、住房公积金等都要通过“应付职工薪酬”科目核算。主要的账务处理为：计算当期应付给职工的各种薪酬，借记“教育事业支出”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目；支付职工各种薪酬时，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“零余额账户用款额度”等科目。通过增设“应付职工薪酬”科目，使高校定期将支付给职工的薪酬确认为当期支出，符合权责发生制下费用的确认原则，同时也有利于规范和监督高校在职工薪酬等方面的人员经费的使用。
（二）新高校会计制度尚未采用权责发生制核算方面的探讨
1.资产的折旧或摊销尚未费用化。新高校会计制度规定，资产按月计提折旧或摊销的账务处理为：借记“非流动资产基金———固定资产”或“非流动资产基金———无形资产”科目，贷记“累计折旧”或“累计摊销”科目。虽然“累计折旧”、“累计摊销”和“非流动资产基金”科目中反映了资产折旧或摊销的金额，但却没有将它作为本期的费用来核算，没有体现在确认收入实现的同时应确认为实现收入所应负担的费用的权责发生制会计核算的特点，虚减了支出数，从而虚增了事业结余，降低了高校会计报表的信息质量，所以必须将资产的折旧或摊销在计提本期费用化。
2.尚未考虑资产减值的核算。随着经济的快速发展，科技的不断进步，高校投入到教学和科研的经费在不断增长。由于技术的不断更新，许多现代化教学、科研设备和软件等并没有在其使用年限期满而闲置或被淘汰，而是被提前更换或弃置，但这些设备和软件却没有计提完折旧或摊销。还有新高校会计制度规定，只有逾期三年或以上、有确凿证据表明确实无法收回的应收账款经批准后才可以予以核销，而之前并没有对应收账款计提坏账准备。由于资产核销时会做借记“其他支出”科目，贷记“待处置资产损溢”科目的账务处理，发生的资产损失全部直接计入当期支出数，虚增了核销期间的支出数，没有合理分摊到各个期间。因而如果有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏，将被闲置、终止使用或者计划提前处置等，高校应采用适当的方法对资产的可收回金额进行预测，合理地估计可能会发生的资产损失，通过计提资产减值准备来降低资产损失的风险。
3.尚未区分内部研究与开发阶段的支出。新高校会计制度虽然设置了“科研事业支出”科目来核算高校开展科研及其辅助活动发生的基本支出和项目支出，但在期末时该科目发生额将被结转至“财政补助结转”、“非财政补助结转”和“事业结余”等科目，最终将没有余额。这显然与高校开展科研活动的实际情况存在差异，高校开展科研活动，有时会形成一项新产品或新技术，进而会形成高校的一项无形资产，但按现行制度的核算方法进行账务处理时直接就把研究开发项目的前期支出全部费用化了，没有对该项无形资产的取得成本进行归集。因而对于高校自行进行的研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算。研究阶段，是指为获取并理解新的科学或技术知识等进行的独创性的有计划的调查阶段；开发阶段，是指将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等阶段。由于研究阶段基本上是探索性的，是为开发活动做准备，因而是否会形成无形资产具有较大的不确定性，故研究阶段的支出应当在发生时全部费用化；而开发阶段形成无形资产的可能性较大，所以高校能够证明开发阶段支出符合无形资产的定义及其相关确认条件，应将相关支出予以资本化，计入无形资产成本。
4.利息尚未按月来核算。新高校会计制度规定，高校发生与利息相关的业务时主要的账务处理为：收到银行存款利息时，借记“银行存款”科目，贷记“其他收入”科目；支付银行借款利息时，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款”等科目。由于高校收取或支付给银行等金融机构的利息时一般是按季度来核算，按以上的账务处理就会虚增了收取或支付利息当月份的收入或支出，对于月报表数据的'真实性产生影响，这不符合权责发生制下收入和费用确认的原则。因此通过以名义利率按月预提等方法，并增设“应收利息”和“应付利息”两个科目来合理地确认利息收入和分摊利息费用，确保高校的会计信息在不同的会计期间具有可比性。
5.学费、住宿费等收入核算不完整。学费和住宿费等收入作为高校办学经费的重要来源，是高校正常运作的有力资金保障。在新高校会计制度中设置的“应缴财政专户款”科目只是核算高校按规定应缴入财政专户的款项，根本没有反映出高校当年的学费和住宿费的收入情况，而且由于学生欠费等原因的存在，“应缴财政专户款”明细账也只能核算学生实际缴交的学费和住宿费情况，而不是应缴交的学费和住宿费，这不符合权责发生制下收入确认的原则。由于高校办公现代化的快速发展，学费、住宿费等学生费用的收取大多都是通过软件系统结合金融机构的服务终端来完成，收取到学生的款项后直接缴入财政专户。所以高校在核算学生学费、住宿费等费用缴交情况时，应通过“应缴财政专户款”科目来核算本期间学生应缴交的费用数，借方发生额反映学生实际缴交的学费和住宿费情况，贷方发生额反映每期应收取的学生学费、住宿费等，期末贷方余额反映学生的欠费数，这样既能真实地反映出学费、住宿费收入中应收、欠费的实际数据，又能体现高校在收费管理上的效能优劣，促使高校加强收费管理。
6.资金的拨付和使用尚未及时核算。在现行的国库集中支付制度下，高校只有在收到代理银行转来的财政支付入账通知书及原始凭证和财政授权支付额度到账通知书时，才会确认财政补助收入、教育事业收入等。而资金下达的文件一般会在资金实际拨付到账前一段时间送达高校，特别是有些资金还出现了跨年到账的情况。这很大程度上影响了预算的执行力度，容易出现“突击花钱”的现象和资金被挪用的情况，因此以资金下达或预算安排的文件为依据，及时地确认收入，同时细化相关的支出，能有效地监督资金的拨付和使用，盘活存量资金，提高高校资金的使用效率。
三、结束语
总而言之，政府正在大力推进政府会计改革，逐步建立以权责发生制政府会计核算为基础，以编制和报告政府资产负债表、收入费用表等报表为核心的权责发生制政府综合财务报告制度，从而提升政府财务管理水平，促进政府会计信息公开，推进国家治理体系和治理能力现代化。高校是纳入政府预算管理的重要部门之一，具有推行会计改革的优越的理论环境，更应加快引入权责发生制进行会计核算，从而全面地反映高校的收入支出情况，实现收支相配比；全面地反映高校的资产、负债和净资产等财务状况，保证高校对外公开的财务信息的真实性和完整性；有利于高校进行办学成本核算，优化教育资源的配置；向政府部门提供统一口径的预决算财务数据；为高校规划自身发展前景提供决策依据，也为推进国家治理体系和治理能力现代化贡献力量。
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